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  由于上市公司发行的限制性股票已在中央证券登记结算公司登记,并将被激励对象登记为上市公司股东。由于股权激励有关安排中通常规定,在锁定期内,限制性股票的持有者并不享有有关股东的投票权,在解锁前可能享有或不享有股票的股利。因此,这部分股票与真正意义上的普通股所享有的权利有一定的差别。关于等待期内分配给限制性股票持有者现金股利的会计处理,主要有四种不同的观点:

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  第一种观点认为,既然限制性股票按照法律形式确认为权益工具,则与权益工具相关的分配也应当作为利润分配处理;

  第二种观点认为,应当区分现金股利可撤销与现金股利不可撤销两类情况,对于前者分配的现金股利应当冲减负债,因为等待期内可撤销现金股利的发放实质上减轻了公司今后回购相关股票时的支付义务;对于后者分配的现金股利应当计入相关成本费用,属于上市公司的人工成本;

  第三种观点认为,应当考虑未来解锁的可能性,对于预计未太阳3平台来可解锁限制性股票持有者应分配的现金股利作为利润分配处理,对于预计未来不可解锁限制性股票持有者应分配的现金股利计入相关成本费用处理;

  第四种观点认为,既然限制性股票对于发行该股票的上市公司而言本质上是一项债务工具,那么所支付的现金股利就应当视同利息,确认为相关的成本费用。

  既然在授予日,兼顾了法律形式和交易实质,对于限制性股票现金股利的会计处理也综合了上述几种观点,即,首先,要区分现金股利是否可撤销;其次,鉴于限制性股票属于以权益结算的股份支付,应当按照股份支付原则估计未来解锁条件的满足情况进行相应的会计处理。

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  现金股利可撤销与现金股利不可撤销的限制性股票在会计处理上有其共同点:一是都要求对未来解锁条件的满足情况进行合理估计,并且这一估计与上述进行股份支付会计处理时在等待期内每个资产负债表日对可解锁限制性股票数量进行的估计保持一致。二是对于预计未来可解锁限制性股票持有者应分配的现金股利,都视为对股东的利润分配。

  现金股利可撤销与现金股利不可撤销的限制性股票的区别主要在于:不满足解锁条件的情况下,被回购限制性股票持有者是否有权享有原在等待期内应收或已收的现金股利,有权享有现金股利的,为不可撤销的限制性股票,否则为现金股利可撤销的限制性股票。这一区别直接导致两者在会计处理上存在以下两方面差异:

  一是对于预计未来不可解锁限制性股票持有者应分配的现金股利,如果现金股利可撤销,意味着今后在回购这部分限制性股票时,其激励对象需退还原已收到的现金股利,或者上市公司可抵减应支付的回购价款,也就是说上市公司就未来回购义务而承担的负债随之下降,因此应当冲减相关已确认的负债金额和相应的股存股;如果现金股利不可撤销,意味着这部分应分配的现金股利将成为上市公司不可避免的人工成本,应当在分派现金股利时,将相关的现金股利确认为期间费用,计入当期成本费用。

  二是对于预计未来可解锁限制性股票持有者应分配的现金股利,今后上市公司将无需回购这部分限制性股票,如果现金股利可撤销,同样意味着上市公司就未来回购义务而承担的负债随之下降。因此,在进行利润分配会计处理的同时,还应当冲减相关已确认的负债金额和库存股。

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